распределение ндс косвенных расходов что это такое
Раздельный учет НДС: полное руководство с примерами
Рекомендуем утвердить в учетной политике
Включать в расчёт расходы, признанные для целей составления отчёта о финансовых результатах.
Значение «совокупные расходы» законодательством не урегулировано, следовательно, подлежит утверждению учётной политикой. Рекомендация определять указанные расходы на основании данных бухгалтерского учета дана в соответствии с письмом Минфина России от 29 мая 2014 г. № 03-07-11/25771.
Расходы, относящиеся как облагаемым, так и к необлагаемым операциям, распределять пропорционально (выбрать: расходам или доходам).
Вопрос участия косвенных расходов в расчёте по «правилу 5%» в настоящее время является спорным. По мнению налоговиков, долю расходов по необлагаемым НДС операциям необходимо рассчитывать с учетом всех расходов, распределяя относящиеся к обоим видам операций расходы методом, закрепленным в учетной политике (письмо ФНС России от 13.11.2008 № ШС-6-3/827@), письмо ФНС России от 22.03.2011 № КЕ-4-3/4475). В пользу налогоплательщика есть Постановление ФАС Поволжского округа от 23.07.2008 № А06-333/08, признавшее правомерным утверждение в учетной политике расчет «правила 5%» только по прямым расходам.
1.3. При приобретении основных средств или нематериальных активов, используемых для осуществления как облагаемых, так необлагаемых НДС операций, учёт входящего НДС вести в общем порядке.
По используемым для осуществления как облагаемых, так и необлагаемых НДС операциям основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или во втором месяце квартала, определять пропорцию исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных за месяц товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав (пп.1 п.4.1 ст.170 НК РФ).
Рекомендуем для налогоплательщиков, исчисляющим ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли согласно п.2 ст.285 НК РФ.
1.4. Для крупных организаций, ведение учёта в которых формализовано, рекомендуем в учётной политике или приложении к ней составить и регулярно пересматривать перечень актуальных видов деятельности, а также расходов, «приносящих НДС» и понесённых при осуществлении как облагаемых, так и необлагаемых НДС операций.
Таблица 1. Примерный перечень необлагаемых НДС операций
Дт 91.02 Кт 10, 41, и пр.
(**) в соответствии с Федеральным законом «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях», за исключением подакцизных товаров.
Не принимаются в расчеты по распределению НДС операции, доходы от которых не являются выручкой от реализации товаров (работ, услуг) (п.1 ст.39 НК РФ, письмо Минфина РФ от 17.03.2010 № 03-07-11/64):
Другой вариант группировки расходов, относящиеся одновременно к облагаемым и необлагаемым операциям – утверждение списка подразделений, деятельность которых направлена на осуществление как облагаемых, так и необлагаемых НДС операций (например, Таблица 2).
Таблица 2. Примеры подразделений, деятельность которых направлена на осуществление как облагаемых, так и необлагаемых НДС операций
Расчет доли расходов по необлагаемым НДС операциям
Доля определяется как выраженное в процентах частное от деления:
Знаменатель: Дт 90.02, Дт 90.07, Дт 90.08, Дт 91.02 (по статьям учета расходов на реализацию активов минус НДС, начисленный при их продаже).
Налоговики долгое время оспаривали право применения «правила 5%» для расходов по деятельности, переведённой на ЕНВД, поскольку не считали возможным распространить на плательщиков ЕНВД порядок, утверждённый п.4 ст.170 НК РФ для плательщиков НДС (письмо ФНС от 31 мая 2005 г. № 03-1-03/897/8@, письмо Минфина России от 08.07.2005 № 03-04-11/143).
Однако судебная практика по данному вопросу сложилась в пользу налогоплательщиков (Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 30.07.2008 г. № А23-247/06А-14-38, Постановление ФАС Поволжского округа от 05.02.2008 по делу № А65-28667/06-СА2-11).
В результате есть свидетельство изменения позиции налоговых органов (письмо ФНС России от 17.02.2010 № 3-1-11/117@): «Принимая во внимание то, что в пункте 2 статьи 170 Кодекса также приведены операции, осуществляемые лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, т.е. в том числе и операции, осуществляемые налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, то положения пункта 4 статьи 170 Кодекса (включая и положения абзаца девятого пункта 4 статьи 170 Кодекса) одинаково применяются и для операций, освобождаемых от налогообложения и для операций, не признаваемых реализацией товаров (работ, услуг), и для операций осуществляемых налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, которые по отдельным видам деятельности переведены на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности».
Если рассчитанная в соответствии с настоящим порядком доля превышает 5%, то необходимо определить сумму предъявленного продавцами товаров (работ, услуг) НДС, подлежащего учету в составе расходов, товарно-материальных ценностей и (или) в стоимости объектов основных средств (нематериальных активов). Если доля расходов не превышает 5% или единственным доходом по необлагаемым операциям являлись проценты к получению по выданным займам, то рекомендуем рассчитать и оформить бухгалтерской справкой сумму совокупных расходов на оплату труда специалистов, осуществляющих операции, не подлежащие налогообложению, за налоговый период.
Обращаем внимание, что до октября 2016 года применение «правила 5%» понималось как возможность включить в состав вычетов всю сумму НДС, предъявленного продавцами товаров (работ, услуг), вне зависимости от вида операций (облагаемые или необлагаемые), при осуществлении которых они использовались (Постановление Президиума ВАС РФ от 21 июня 2012 г. № 2676/12).
Однако Определение Верховного Суда РФ от 12.10.2016 № 305-КГ16-9537 по делу № А40-65178/2015 содержит утверждение, что к операциям по приобретенным товарам, используемым только для не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, не могут быть применены правила, установленные абзацем 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ (т.е. применение «правила 5%» не позволяет включить в состав вычетов НДС, предъявленный поставщиками товаров, работ, услуг, используемых только для осуществления необлагаемых операций).
Расчет пропорции для распределения сумм НДС
Пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период (п.4.1 ст.170 НК РФ).
Под стоимостью в целях настоящего расчета понимается выручка (доход) от продажи товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также стоимость товарно-материальных ценностей, переданных безвозмездно в рамках благотворительной деятельности (пп.12 п.3 ст.149 НК РФ, п.1 ст.153 НК РФ).
Обращаем внимание на введённый с 01.01.2015 года Федеральным законом от 28.12.2013 № 420-ФЗ введены некоторые особенности определения расчёта пропорции, из которых наиболее существенным, по мнению автора, является пп.5 п.4.1 ст.170 НК РФ:
Числитель: выручка от реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав, не подлежащая налогообложению (освобождаемая от налогообложения) (Таблица 1), далее – «Выручка необлагаемая».
Знаменатель: Общая сумма выручки от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, подлежащих налогообложению (без учета НДС) и освобождаемых от налогообложения (за исключением доходов от участия в уставном капитале), а также стоимость товарно-материальных ценностей, переданных безвозмездно в рамках благотворительной деятельности (далее – «Выручка всего»).
Формулы:
а) доля НДС по необлагаемым операциям (%) = Выручка необлагаемая / Выручка всего х 100%
б) доля НДС, подлежащего вычету (%) = 100 – результат пп.а).
Расчет суммы НДС, включаемой в состав расходов
Сумма НДС, рассчитанная как произведение суммы НДС, предъявленного продавцами работ, услуг, относящихся одновременно к облагаемым и необлагаемым операциям (абз.4 п.4 ст.170 НК РФ), на долю НДС (пп.а) п.3настоящего порядка) и включается в состав расходов проводками:
для производственных предприятий:
Дт 26.01 Кт 19.04 «НДС по приобретенным услугам»;
для предприятий торговли:
Дт 44.01 Кт 19.04 «НДС по приобретенным услугам».
Расчет суммы НДС, включаемой в стоимость ТМЦ
Сумма налога, подлежащая включению в стоимость материалов, определяется как произведение:
суммы НДС, предъявленного продавцами материалов, признанных в составе расходов налогового периода и относящихся одновременно к облагаемым и необлагаемым операциям (абз.4 п.4 ст.170 НК РФ), *
* на долю НДС (пп.а) п.3 настоящего порядка.
Сумма НДС включается в состав материалов проводками:
Дт 10 Кт 19.03 «НДС по приобретенным материально-производственным запасам».
Расчет суммы НДС, включаемой в состав объектов ОС и НМА
Сумма налога, подлежащая включению в стоимость основных средств и нематериальных активов, определяется как произведение суммы НДС, предъявленного продавцами указанных объектов, участвующих одновременно в облагаемой и необлагаемой деятельности (абз.4 п.4 ст.170 НК РФ) на долю НДС (пп.а) п.3 настоящего порядка) и включается в стоимость объектов проводками:
Дт 08.04 «Приобретение объектов основных средств» Кт 19.01 «НДС при приобретении основных средств»; Дт 01 «Основные средства» Кт 08.04.
Дт 08.05 «Приобретение нематериальных активов» Кт 19.02 «НДС по приобретенным нематериальным активам»; Дт 04 «Нематериальные активы» Кт 08.05.
Книга покупок и декларация
Порядок расчета пропорции изложен в разделе 3.
Сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), не подлежащая вычету, отражается в графе 4 раздела 7 налоговой декларации по НДС.
Проверка
Таблица 3. Расчёт доли расходов по необлагаемым операциям
Расходы на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), операции по реализации которых НЕ подлежат налогообложению, в т.ч.
Распределение косвенных затрат и закрытие счетов затрат в «1С:Бухгалтерии 8»
Косвенные затраты
Согласно Федеральному стандарту бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 «Запасы» (утв. приказом Минфина России от 15.11.2019 № 180н), косвенными считаются затраты, которые не могут быть прямо отнесены к конкретной продукции, работе, услуге. При этом организация самостоятельно определяет классификацию затрат на прямые и косвенные, а также порядок распределения косвенных затрат между конкретными видами продукции, работ, услуг (п.п. 23-25 ФСБУ 5/2019).
Таким образом, ФСБУ 5/2019 закрепляет практику, которая применялась и ранее.
Но теперь стандарт (п. 26 ФСБУ 5/2019) не разрешает включать в фактическую себестоимость незавершенного производства (НЗП) и готовой продукции:
затраты, возникшие в связи с ненадлежащей организацией производственного процесса (сверхнормативный расход сырья, материалов, энергии, труда; потери от простоев, брака, нарушений трудовой и технологической дисциплины);
расходы на хранение, за исключением случаев, когда хранение является частью технологии производства (например, процесс сушки древесины);
управленческие расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг).
В соответствии с новыми правилами в «1С:Бухгалтерии 8» начиная с версии 3.0.89 изменены настройки распределения косвенных затрат, а также порядок закрытия счетов затрат:
20.01 «Основное производство»;
23 «Вспомогательные производства»;
25 «Общепроизводственные расходы»;
26 «Общехозяйственные расходы»;
28 «Брак в производстве».
Косвенные затраты, которые включаются в стоимость готовой продукции, работ и услуг, можно учитывать на счетах 20.01, 23 и 25.
Что касается счета 26, то теперь в программе он выделен исключительно для управленческих затрат. Например, затрат на приобретение канцелярских товаров, содержание административно-управленческого персонала, услуги связи, информационные и аудиторские услуги, а также другие услуги, которые не включаются в себестоимость НЗП и готовой продукции. И если раньше на счете 26 могли учитываться общехозяйственные затраты, связанные с производственным процессом в целом, то сейчас учет таких затрат рекомендуется перенести на счета 25, 23 или 20.
На счете 28 учитываются потери от брака в производстве.
Рассмотрим, как новые возможности программы учитывают изменения законодательства по бухгалтерскому учету и упрощают процесс закрытия счетов затрат.
Распределение косвенных затрат
Настройки распределения косвенных затрат для целей бухгалтерского учета выполняются в форме Учетная политика (раздел Главное) с помощью группы реквизитов Косвенные затраты (рис. 1).
Рис. 1. Настройки распределения косвенных затрат
В поле База распределения указывается база распределения, которая выбирается из выпадающего списка и может принимать значения:
Плановая себестоимость выпуска;
Выбранная база распределения применяется в качестве основного правила распределения всех видов косвенных затрат по наименованиям продукции.
Иногда на предприятиях применяются особые правила распределения, например, для отдельных подразделений или для определенных затрат. Такие правила можно настроить в виде исключений. Для этого используется отдельная форма Правила распределения затрат, перейти к которой можно по гиперссылке, расположенной рядом с текстом Особые правила распределения.
В открывшейся форме по кнопке Добавить следует заполнить табличную часть, указав счет затрат, подразделение и (или) статью затрат, для которых применяются особые правила, а также базу распределения, отличную от основной (рис. 2).
Рис. 2. Особые правила распределения косвенных затрат
Особые правила применяются и в тех случаях, когда организация использует базу распределения, которая отсутствует в списке возможных значений для основного правила. Например, в качестве основного правила нельзя выбрать распределение по списку статей затрат. Но такое распределение можно указать в виде исключений.
Учтенных на счете 25
Теперь программа позволяет отражать на счете 25 затраты подразделений, которые обслуживают производство, но не выпускают продукцию, не выполняют работы и не оказывают услуги производственного характера.
Иными словами, это те затраты, которые раньше учитывались на 26 счете и распределялись на стоимость готовой продукции (работ, услуг). Например, на счете 26 могли учитываться затраты лабораторий, котельных, ремонтных цехов и др.
Затраты, учтенные на счете 25, распределяются автоматически при выполнении регламентной операции Закрытие счетов 20, 23, 25, 26, входящей в обработку Закрытие месяца (раздел Операции).
Поскольку сфера применения счета 25 расширена, порядок распределения затрат, учитываемых на счете 25, изменился и проходит в два этапа.
На первом этапе распределяются общепроизводственные затраты подразделений, которые выпускают продукцию (работы, услуги).
Затраты производственных подразделений распределяются внутри каждого такого подразделения по номенклатурным группам по правилам, указанным в настройках учетной политики. В таком порядке 25 счет распределялся и раньше (распределение «само на себя»).
На втором этапе все оставшиеся затраты (затраты обслуживающих подразделений) распределяются между производственными подразделениями по номенклатурным группам. Именно так раньше распределялся счет 26 (распределение «всем»).
Рассмотрим новый порядок распределения счета 25 на примере.
Пример
По условиям Примера при выполнении регламентной операции Закрытие счетов 20, 23, 25, 26 косвенные затраты, учтенные на счете 25, распределяются пропорционально прямым затратам.
Сначала распределяются затраты производственных подразделений:
Детальный расчет результатов первого этапа распределения приводится в первой части справки-расчета Распределение косвенных расходов (рис. 3).
Рис. 3. Распределение косвенных затрат производственных подразделений
Затем все оставшиеся затраты распределяются между производственными подразделениями по номенклатурным группам. Детальный расчет результатов распределения обслуживающих подразделений приводится во второй части справки-расчета Распределение косвенных расходов (рис. 4).
Рис. 4. Распределение косвенных затрат обслуживающих подразделений
По результатам расчета формируются проводки в разрезе аналитики:
Дебет 20.01 Кредит 25
— на рассчитанные суммы, представленные в колонках 9 справки-расчета Распределение косвенных расходов (см. рис. 3, 4).
Таким образом, комбинированный способ, используемый при распределении затрат, учтенных на счете 25, позволяет его закрывать без ошибок.
Учтенных на счете 20
Основное правило распределения будет применяться и при распределении косвенных затрат, учитываемых на счете 20.01. Напоминаем, что на счете 20.01 можно учитывать косвенные затраты в тех случаях, когда они напрямую не относятся к конкретной продукции, то есть когда не заполнено субконто Продукция. Такие затраты будут распределяться по видам продукции внутри номенклатурной группы.
Если по какой-либо причине база распределения, указанная пользователем, не может быть применена для затрат, учитываемых на счете 20, в программе задействуется автоматический алгоритм распределения. Данный порядок позволяет при закрытии счета 20 избегать ошибок, связанных с незначительными погрешностями, допущенными пользователем при настройке распределения косвенных затрат.
Детальный расчет результатов распределения затрат, отнесенных на номенклатурную группу и учтенных на счете 20.01 (в т. ч. и база распределения, автоматически выбранная программой), приводится в справке-расчете Себестоимость выпущенной продукции и услуг.
Закрытие счета 26
Затраты, не связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, в себестоимость производства не включаются (п. 26 ФСБУ 5/2019).
Поэтому с 2021 года на счете 26 в программе следует учитывать только управленческие затраты.
На счет 90.08
Если в настройках учетной политики организации включены флаги Выпуск продукции и/или Выполнение работ, оказание услуг заказчикам, то затраты, учтенные на счете 26, при закрытии месяца списываются на счет 90.08 «Управленческие расходы» (ранее в программе такой метод именовался «директ-костингом»).
На практике в ряде случаев управленческие расходы требуется распределять. Это касается контрактов, например, с бюджетными учреждениями или с госкорпорациями, когда стоимость контракта определяется в том числе затратами, понесенными исполнителем. В этом случае исполнитель должен отчитываться перед заказчиком о понесенных затратах, в том числе о доле управленческих расходов, приходящихся на контракт с конкретным заказчиком. Организациям с особенностями учета, вызванными участием в контрактах такого рода, рекомендуется использовать «1С:Бухгалтерию 8 КОРП».
В «1С:Бухгалтерии 8 КОРП» при закрытии месяца управленческие расходы могут быть распределены по номенклатурным группам пропорционально базе распределения, указанной в учетной политике. Для этого к счету 90.08 необходимо добавить субконто Номенклатурные группы.
Если организация, которая работает по госконтрактам, использует особые правила распределения затрат, то их следует указать не только для счета 25, но и для счета 26.
На счет 90.02
Организации, деятельность которых не связана с производственным процессом, также используют счет 26 для обобщения информации о расходах на ведение этой деятельности.
Это комиссионеры, агенты, брокеры, дилеры и другие организации, оказывающие услуги непроизводственного характера, кроме организаций, осуществляющих торговую деятельность (приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению»).
Для таких организаций, не использующих в учете счет 20, все затраты со счета 26 должны списываться на счет 90.02 «Себестоимость продаж», чтобы достоверно сформировать показатель валовой прибыли. Ведь если все затраты относить на счет 90.08, то валовая прибыль всегда будет равна выручке, что не соответствует сути показателя.
Чтобы этого не произошло, в настройках учетной политики флаги Выпуск продукции и Выполнение работ, оказание услуг заказчикам должны быть выключены. В этом случае при выполнении регламентной операции по закрытию счетов затрат в бухгалтерском учете все затраты со счета 26 будут списаны на счет 90.02.
В налоговом учете косвенные затраты, учтенные на счете 26, всегда списываются на счет 90.08.
Затраты торговых организаций рекомендуется учитывать на счете 44 «Расходы на продажу».
Закрытие счета 28
На счете 28 рекомендуется учитывать затраты, возникшие в связи с нарушениями производственного процесса. Такими затратами могут быть сверхнормативный расход сырья, потери от брака, простоев, аварий и т. п. (п. 26 ФСБУ 5/2019).
Ранее закрытие счета 28 не было автоматизировано. С 2021 года в «1С:Бухгалтерии 8 КОРП» затраты на брак списываются в себестоимость продаж (на счет 90.02) при закрытии месяца. Если затраты на брак отражены на счете 28 без указания номенклатурной группы, то они будут распределены по номенклатурным группам пропорционально базе распределения, указанной в учетной политике.
На счете 28 допускается в том числе учитывать потери, включаемые в себестоимость продукции, то есть потери, обусловленные технологическим процессом. Такие операции можно отразить вручную проводками вида:
Дебет 20 Кредит 28.
В этом случае при закрытии месяца в себестоимость продаж будут списаны суммы, оставшиеся на счете 28 после такого ручного распределения.
Какой порядок распределения входного НДС?
Пропорции по распределению входного НДС
Принимаемый к вычету НДС рассчитывается на основании следующей пропорции:
СТ (с НДС) / СТ (общая),
где СТ (с НДС) — стоимость товаров (работ, услуг), отгруженных в налоговом периоде, реализация которых облагается НДС; СТ (общая) — общая (суммарная) стоимость товаров (работ, услуг), отгруженных в данном налоговом периоде.
НДС, подлежащий включению в стоимость товаров, рассчитывается по следующей пропорции:
СТ (без НДС) / СТ (общая),
где СТ (без НДС) — стоимость товаров (работ, услуг), отгруженных в налоговом периоде, реализация которых не облагается НДС; СТ (общая) — общая (суммарная) стоимость товаров (работ, услуг), отгруженных в данном налоговом периоде.
Как рассчитать пропорцию, если изменилась стоимость отгрузки, читайте здесь.
В каких случаях нужно вести раздельный учет входного НДС, подробно рассказали эксперты КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе К+, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.
Пример 1
За 3 квартал 2021 года компанией были отгружены товары, из них:
Прочей реализации работ, услуг или иных имущественных прав в данном налоговом периоде не было. Общая стоимость реализованных товаров составила 120 000 + 60 000 = 180 000 рублей.
Размер входного НДС за налоговый период — 145 000 рублей.
Для распределения входного НДС необходимо составить пропорцию.
1. Доля налога, принимаемая к вычету, составляет:
120 000 / 180 000 = 0,67;
Следовательно, размер налога составит 145 000 * 0,67 = 97 150 руб.
2. Доля налога, включаемого в стоимость приобретенных товаров:
60 000 / 180 000 = 0,33;
Следовательно, размер налога составит 145 000 * 0,33 = 47 850 рублей.
Операции, не включаемые в распределение входного НДС
Законодательно определен ряд поступлений, которые не включаются в выручку от реализации:
По правилам, действующим с 1 апреля 2014 г., эмитенты российских депозитарных расписок не учитывают следующие сделки (абз. 8 п. 4 ст. 170 НК РФ, пп. «а» п. 4 ст. 3 и ч. 2 ст. 6 федерального закона от 28.12.2013 № 420-ФЗ):
Операции, включаемые в состав расходов при распределении входного НДС
В целях распределения входного налога в стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) должны быть включены товары (работы, услуги), реализованные на территории РФ и за ее пределами (определение ВАС РФ от 30.06.2008 № 6529/08).
Общехозяйственные расходы по необлагаемым на территории РФ операциям должны быть учтены в стоимости товаров (работ, услуг), формирующих данные расходы. К вычету данные суммы не принимаются (постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 № 1407/11).
Применение иной, отличной от регламентированной п. 4.1 ст. 170 НК РФ, методики составления пропорции неправомерно (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.03.2009 № А33-7683/08-Ф02-959/09).
Правила составления пропорции
Пропорциональное распределение входного НДС должно проводиться в том налоговом периоде, в котором было осуществлено принятие к учету приобретенных товаров (письмо Минфина России от 18.10.2007 № 03-07-15/159).
Еще одно требование налоговиков: суммы, учитываемые при определении пропорции, должны определяться в сопоставимых показателях. Для этого НДС из стоимости отгруженных товаров следует вычесть (письма Минфина России от 18.08.2009 № 03-07-11/208, 26.06.2009 № 03-07-14/61 и 17.06.2009 № 03-07-11/162). Аналогичные выводы содержатся в судебных решениях (постановление Президиума ВАС РФ от 18.11.2008 № 7185/08, ФАС Западно-Сибирского округа от 21.11.2012 № А03-18530/2011, ФАС Уральского округа от 23.06.2011 № Ф09-3021/11-С2, ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.10.2010 № А78-1427/2009).
Противоположенную точку зрения высказали судьи в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 04.03.2008 № Ф04-1298/2008(1320-А03-29), указав, что в ст. 170 НК РФ нет прямого указания на исключение размера налога из стоимости отгруженных товаров.
О том, как распределить входной НДС, если в данном периоде не было отгрузки, см. в материале «Раздельный учет НДС в бездоходных периодах ведется по правилам налогоплательщика»
Специальные правила расчета пропорции предусмотрены Налоговым кодексом РФ в следующих случаях (абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ):
Определение пропорции при приобретении ОС и НМА
Распределение входного НДС при приобретении объекта основных средств и нематериальных активов может проводиться в упрощенном порядке, если принятие к учету данного объекта было проведено во 2 или 3 месяце квартала.
Упрощенный порядок подразумевает составление пропорции исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), облагаемых или необлагаемых НДС, и общей стоимости товаров (работ, услуг) за 1 месяц, а не за весь налоговый период (пп. 1 п. 4.1 ст. 170 НК РФ).
ВНИМАНИЕ! В квартале, в котором доля расходов по необлагаемым операциям не превышает 5% от общей суммы расходов, можно не распределять «входной» НДС.
Подробнее о нюансах применения 5% правила для раздельного учета входного НДС, читайте в готовом решении от КонсультантПлюс. Чтобы все сделать правильно, получите пробный доступ к системе и переходите в Готовое решение. Это бесплатно.
Пример 2
ООО «Удача» в январе 2021 года приобрело станок стоимостью 5 420 100 руб., в том числе НДС 903 350 руб. Оборудование используется в деятельности, облагаемой и необлагаемой НДС. За квартал был выполнен следующий товарооборот:
Для определения суммы НДС, принимаемой к вычету по станку, составим пропорцию за январь:
2 800 000 / 3 150 000 = 0,89.
Далее рассмотрим еще один пример по учету входного НДС при приобретении оборудования, используемого в облагаемой и необлагаемой деятельности, и приведем необходимые бухгалтерские проводки.
Пример 3
ООО «Консалт» 13 января 2021 года приобрело компьютер стоимостью 80 000 руб., в том числе НДС 13 333,33 руб. Использоваться оборудование будет как в необлагаемой, так и в облагаемой НДС деятельности. За I квартал 2021 года общая выручка от реализации составила 850 000 руб., в том числе выручка по операциями, не облагаемым НДС, — 150 000 руб.
Поскольку оборудование используется в операциях, облагаемых и необлагаемых НДС, то сумма НДС подлежит пропорциональному распределению (п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, п. 4 ст. 170 НК РФ).
Для определения размера НДС, принимаемого к вычету, составляется пропорция:
(850 000 — 150 000) / 850 000 = 0,82.
Т. е. доля операций, подлежащих налогообложению НДС, — 82%.
НДС, принимаемый к вычету, равен 13 333,33 * 0,82 = 10 933,33. (пп. 1 п. 2 ст. 171, абз. 1, 3 п. 1 ст. 172 НК РФ).
Размер НДС, включаемый в стоимость оборудования: 13 333,33 * 0,18 = 2 400 руб.
Для учета НДС к счету 19 необходимо открыть следующие субсчета:
Бухгалтерские проводки по принятию к учету объекта основных средств на 13.01.2021 будут следующими:
Дт 08 Кт 60 — 66 666,67 руб. (приобретен объект ОС);
Дт 19-1-1 Кт 60 — 13 333,33 руб. (отражен входной НДС по приобретенному ОС);
Дт 60 Кт 51 — 80 000 руб. (перечислена оплата за объект ОС);
Дт 01 Кт 08 — 66 666,67 руб. (объект введен в эксплуатацию).
Проводка по начислению амортизации линейным способом на 28.02.2021 такая:
Дт 20 (44) Кт 02 — 1 454,1 руб. (начислена амортизация за февраль).
Так как срок полезного использования компьютера составляет 4 года, размер амортизационных отчислений равен 1 454,1 руб.
Бухгалтерские проводки по распределению НДС, составляемые 31.03.2021, выглядят следующим образом:
Дт 19-1-2 Кт 19-1-1 — 10 933,33 руб (отражен входной НДС, подлежащий вычету);
Дт 19-1-3 Кт 19-1-1 — 2 400,00 руб (отражен входной НДС, включаемый в стоимость объекта ОС);
Дт. 68 Кт. 19-1-2 — 10 933,33 руб. (входной НДС принят к вычету);
Дт 01 Кт 19-1-3 — 2 400,00 руб. (входной НДС включен в стоимость объекта ОС);
Дт 20 (44) Кт 02 — 45,76 руб. (доначислена амортизация за февраль 2021 г.);
Дт 20 (44) Кт 02 — 1499,86 руб. (начислена амортизация за март 2021 г.).
ИТОГИ
Раздельный учет налога ведите на субсчетах к счету 19 или в самостоятельно разработанных регистрах налогового учета. Это нужно для правильного применения вычетов и формирования налоговой базы по налогу на прибыль.
«Входной» НДС по облагаемым операциям принимайте к вычету, по необлагаемым учитывайте в стоимости товаров (работ, услуг).
Налог по товарам (работам, услугам), которые вы используете и в облагаемых, и в необлагаемых операциях, распределяйте пропорционально доле выручки от облагаемых (необлагаемых) операций в общей величине выручки. Такой НДС можно не распределять, а полностью принимать к вычету в тех кварталах, когда расходы на необлагаемые операции не превышают 5% от общей суммы расходов.